Jak ewidencjonować nieodpłatne usługi medyczne
Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów Jarosław Neneman odpowiedział na pismo prezesa NRL Macieja Hamankiewicza z dnia 5 lutego 2015 r. dotyczące zagadnienia ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej czynności udzielania porad lekarskich zakończonych zwykle wystawieniem przez lekarza prowadzącego praktykę lekarską bez wynagrodzenia recepty dla siebie (tzw. recepta „pro auctore”) lub członka swojej rodziny (tzw. recepta „pro familiae”), jak również nieodpłatnego świadczenia usług opieki medycznej na rzecz osób nieuprawnionych do uzyskania recepty „pro familiae” (np. innych lekarzy bądź członków dalszej rodziny) oraz w miejscu wezwania.
Foto: imageworld.pl
Treść pisma prezesa NRL do resortu finansów publikowaliśmy kilka tygodni temu (zobacz więcej). Poniżej prezentujemy odpowiedź wiceministra. Zachęcamy również do lektury innych materiałów na temat obowiązku posiadania kas fiskalnych przez lekarzy i lekarzy dentystów (zobacz więcej).
„Stosownie do treści przepisu art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – dalej „u.p.t.u.” – podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Zgodnie z art. 2 pkt 22 u.p.t.u. przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jednocześnie stosownie do brzmienia art. 5 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2) eksport towarów;
3) import towarów na terytorium kraju;
4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5) wewnątrzwspólnotową dostawa towarów.
Jak z powyższego wynika pośród czynności podlegających opodatkowaniu i uznawanych za sprzedaż zostały wymienione takie dostawy towarów/świadczenia usług na terytorium kraju, które mają charakter odpłatny. Jednakże w drodze wyjątku jako odstępstwo od wskazanej powyżej zasady, w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 u.p.t.u. przewidziano również przypadki, w których czynności o charakterze nieodpłatnym, zrównane są z ww. czynnościami odpłatnymi. Przepisy te stanowią implementację do polskiego systemu prawnego odpowiednio art. 16 oraz art. 26 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej „Dyrektywa 2006/112/WE”.
Zgodnie z tymi regulacjami wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Z kolei, za odpłatne świadczenie usług uznaje się każdą z następujących czynności:
a) użycie towarów stanowiących część majątku przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników lub, bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, w przypadkach kiedy VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu;
b) nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa.
Jednocześnie zgodnie z przepisem ust. 2 art. 26 Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą odstąpić od stosowania przepisów ust. 1, pod warunkiem że takie odstępstwo nie będzie prowadzić do zakłóceń konkurencji.
Analiza powołanych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE prowadzi zatem do wniosku, iż ratio legis tych regulacji stanowi zapobieżenie sytuacji, w której nieodpłatne świadczenie usług bądź dostawa towarów z uwagi na swój charakter – bez wynagrodzenia – stanowiłoby czynność pociągająca za sobą skutek w postaci naruszenia konkurencji, naruszenia zasady neutralności, naruszenia wynikającej z konstrukcji podatku VAT zasady faktycznego opodatkowania konsumpcji (podatek od wartości dodanej obciąża konsumpcję) oraz zasady powszechności opodatkowania. Taka sytuacja nie zachodzi jednak w przypadku czynności, których dotyczy zapytanie Pana Prezesa.
Odnotowania bowiem wymaga, iż poruszone zagadnienie odnosi się do udzielania przez lekarzy i lekarzy dentystów porad lekarskich (świadczenia usług medycznych) w ramach których wystawiane są analizowane recepty. Stosownie natomiast do treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 u.p.t.u. usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów lekarza i lekarza dentysty podlegają zwolnieniu od podatku.
Jeśli zatem usługi te służyłyby celom przewidzianym w tym przepisie, to w przypadku ich odpłatnego świadczenia (podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.) musiałyby zostać zarazem uznane za zwolnione od podatku. Świadczenie tychże usług nie wiązałoby się zatem z obowiązkiem uiszczenia kwoty podatku należnego z tego tytułu. Analogiczna sytuacja zachodziłaby w przypadku realizowania tych czynności bez wynagrodzenia.
Powyższe prowadzi zatem do wniosku, iż przepis art. 8 ust. 2 u.p.t.u., odnoszący się do nieodpłatnego świadczenia usług, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do tych czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu zostałyby zwolnione od podatku. W tym bowiem przypadku pozostawienie ich poza zakresem u.p.t.u. nie prowadzi do naruszenia powołanych powyżej zasad, które należy uznać za uzasadniające zrównanie takich czynności z czynnością odpłatnego świadczenia usług. W rezultacie, czynności te jako nieobjęte zakresem art. 8 ust. 2 u.p.t.u. nie mogą również zostać uznane za mieszczące się w pojęciu sprzedaży, a tym samym za objęte obowiązkiem ewidencjonowania przy użyciu kasy rejestrującej.
Odnosząc się natomiast do kolejnego zagadnienia dotyczącego lekarzy, którzy mają zarejestrowane dwie praktyki, w tym praktykę „w miejscu wezwania”, należy zauważyć, że jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 111 ust. 1 u.p.t.u., podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Przepis ten określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych (na mocy art. 111 ust. 8 u.p.t.u., minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z tego obowiązku).
Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń. Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz innych, niż wymienione w art. 111 ust. 1 u.p.t.u. podmiotów nie mają obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, co oznacza, że nie mają również obowiązku posiadania kasy rejestrującej.
Lekarze dokonujący świadczenia usług na rzecz osób wymienionych w art. 111 ust. 1 u.p.t.u., mają natomiast obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w świetle § 4 pkt 2 lit. f rozporządzenia z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 1544). Zgodnie z tym przepisem zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów (przepisy tego rozporządzenia przewidują stosowne przepisy przejściowe).
Mając na uwadze treść art. 111 ust. 1 u.p.t.u. i wynikający z niego nakaz ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, jedynie lekarze realizujący sprzedaż na rzecz tych podmiotów są zobowiązani do posiadania (celem ewidencjonowania na niej) kasy rejestrującej.
Powyższe wyjaśnienie dotyczy lekarzy prowadzących w rozumieniu art. 15 u.p.t.u. działalność gospodarczą. Jeżeli lekarz prowadzi praktykę lekarską na podstawie umowy o pracę, czynności wykonywane w ramach tej praktyki nie podlegają podatkowi od towarów i usług. Podatkowi temu nie będą również podlegać czynności nieodpłatnej porady lekarskiej wykonywane poza tą praktyką.
Należy również zauważyć, iż w razie wątpliwości dany lekarz może zwrócić się do właściwego organu podatkowego z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych w trybie przepisu art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z póżn. zm.).”.
„Ignorantia iuris nocet” (łac. nieznajomość prawa szkodzi) – to jedna z podstawowych zasad prawa, pokrewna do „Ignorantia legis non excusat” (łac. nieznajomość prawa nie jest usprawiedliwieniem). Nawet jeśli nie interesujesz się prawem medycznym, warto regularnie śledzić dział Prawo w portalu „Gazety Lekarskiej” (zobacz więcej). Znajdziesz tu przydatne informacje o ważnych przepisach w ochronie zdrowia – zarówno już obowiązujących, jak i dopiero planowanych.
